Od 1 lipca 2018 r. weszły w życie przepisy dotyczące mechanizmu podzielonej płatności (split payment). O samym mechanizmie podzielonej płatności napisano dużo, więc dla porządku należy jedynie powiedzieć, że sprowadza on się do możliwości dzielenia płatności na 2 kwoty: netto i VAT. Zakładamy, że czytelnik, zapoznał się z przynajmniej podstawami tego mechanizmu.

Z mocy prawa wszystkie banki miały obowiązek otworzenia dodatkowego konta (subkonto rachunku bieżącego) dla firm. Tworzone było to z mocy prawa, bez konieczności zawierania dodatkowych umów. Możemy się więc spodziewać w trakcie badania dodatkowych kont bankowych, do których nie będzie odrębnych umów. Z kont takich powinny być wykonywane jedynie przelewy kwoty VAT (wykonywane w sposób automatyczny) oraz płatność za podatek VAT na konto urzędu skarbowego. Konto jest zasilane tylko i wyłącznie automatycznie jeśli kontrahent wykona przelew z podzieloną płatnością.

Dokładna treść przepisu zawarta jest art. 108a. Poniżej ustęp 1 tego artykułu.

Art. 108a. 1. Podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

  1. Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1) zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;

2) zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.”

Ustawodawca nie napisał w ustawie nic takiego co powodowałoby konieczność uzgadniania przelewanej kwoty VAT z odliczeniem VAT. Kwota VAT odliczana nie jest bowiem skorelowana w żaden sposób z możliwością przelewu z konta VAT co bezpośrednio wynika z przepisu 108a. Jest to dla nas ważna wskazówka, która pokazuje, że nie musimy w trakcie badania uzgadniać tych dwóch ewidencji.

Przechodząc do rozważania zmiany procedur badania warto zdawać sobie sprawę w jaki sposób wykonywane jest polecenie przelewu w tym mechanizmie – dla uproszczenia załóżmy, że jest to przelew wprowadzany ręcznie do systemu bankowego (poniżej zrzuty ekranu przelewu PeKaO SA):

split payment 1

  1. Osoba zlecająca przelew powinna mieć przed sobą fakturę za którą płaci
  2. Zlecający zaznacza, że płatność ma być wykonana jako split payment (check box – płatność podzielona)
  3. Po zaznaczeniu check box pojawiają się dodatkowe pola do uzupełnienia: kwota VAT, identyfikator podatkowy, numer faktury. Należy więc uzupełnić zgodnie z fakturą (przelew jak na razie może dotyczyć tylko jednej faktury na raz):
    1. Kwotę brutto
    2. Kwotę VAT
    3. NIP kontrahenta
    4. Numer faktury

Puśćmy teraz wodze wyobraźni i poszukajmy co w takim mechanizmie mogłoby pójść nie tak. Możliwości jest całkiem dużo:

  1. Niewłaściwa kwota brutto – to jest uwzględniane w procedurach badania obecnych
  2. Niewłaściwa kwota VAT – tego do tej pory nie kontrolowaliśmy
  3. NIP – nie kontrolowany przez nas – spółka nie ma z tego powodu sankcji więc ewentualne błędy nie będą miały wpływu na wysokość kwot wykazywanych w sprawozdaniu finansowym
  4. Numer faktury – również nie kontrolowany przez nas – jednakże ewentualne pomyłki w rozliczeniu zapewne zostaną uzgodnione w trakcie potwierdzania sald.

Z naszego punktu widzenia najbardziej istotna wydaje się pomyłka w kwocie VAT. Rozmawiając z głównymi księgowymi otrzymywałam już informacje, że zdarzało się, że pomylili się wpisując w pole „kwota VAT” całkowitą wartość faktury.

Rozważmy więc na ile te „pomyłki” (lub błędy zamierzone – ostatecznie nie nam przesądzać o intencjach) mogą mieć wpływ na sprawozdanie lub też prawidłowość prowadzenia ksiąg. W tym celu rozpatrzę 3 przypadki.

Przypadek prawidłowy:

  1. Spółka ma faktury VAT (sprzedaż / zakup) w rejestrze na kwotę:
    1. Sprzedaż 200 netto 46 VAT
    2. Zakup 100 netto, 23 VAT
  2. Spółka z faktury zakupowej odlicza (np. ze względu to, że faktura dotyczy części do samochodu osobowego) tylko połowę VAT czyli pozostaje do zapłaty podatek 46 – 23/2 = 34 zł.
  3. Na konto bankowe wpływa należność z zaznaczeniem, że to split payment. Prawdopodobne zapisy na koncie bankowym będą miały postać:
    1. Konto bieżące:
      1. Wpływ                                +246
      2. Przeksięgowanie na konto bankowe VAT -46
    2. Konto bankowe VAT:                                +46
  4. Spółka płaci dostawcy fakturę z zaznaczeniem split payment płacąć mu całość
    1. Konto bieżące: 200 – 100 = 100
    2. Konto bankowe VAT: 46 – 23 = 23
  5. Spółka płaci podatek VAT w kwocie 34 zł, podatek automatycznie jest w pierwszej kolejności przelewany z konta bankowego VAT:
    1. Z konta bankowe VAT: 23 – 23 = 0
    2. Z konta bieżącego 100 – 11 = 89

 

Przypadek błędu w przelewie wykonanym przez spółkę badaną

Punkty 1 i 2 tak jak powyżej

  1. Na konto bankowe wpływa należność z zaznaczeniem, że to split payment. Prawdopodobne zapisy na koncie bankowym będą miały postać:
    1. Konto bieżące:
      1. Wpływ                                +246
      2. Przeksięgowanie na konto bankowe VAT -46
    2. Konto bankowe VAT:                                +46
  2. Spółka płaci dostawcy fakturę z zaznaczeniem split payment płacąc mu 46 z VAT (nieprawidłowo)
    1. Konto bieżące: 200 – 77 = 123
    2. Konto bankowe VAT: 46 – 46 = 0
  3. Płacę podatek VAT w kwocie 34 zł:
    1. Z konta bankowe VAT: 0
    2. Z konta bieżącego 123 – 34 =89

Zauważmy, że w punkcie 5 efekt osiągamy ten sam. Jedynie w sposób omyłkowy spółka zadysponowała środkami na koncie VAT. Ustawa jednak nie przewiduje tutaj sankcji w tym względzie. Prezentacja tak rozrachunków jak i kont bankowych (w tym wydzielonego konta do VAT) może być uznana za prawidłową.

 

Przypadek błędu w przelewie wykonanym przez odbiorcę

Punkty 1 i 2 tak jak powyżej

  1. Na konto bankowe spółki wpływa połowa kwoty należnej netto i całość kwoty VAT z zaznaczeniem, że jest to w całości kwota VAT (nieprawidłowo):
    1. Konto bieżące:
      1. Wpływ                                +146
      2. Przeksięgowanie na konto bankowe VAT -146
    2. Konto bankowe VAT:                                +146
  2. Spółka płaci dostawcy fakturę w całości z zaznaczeniem split payment w sposób prawidłowy:
    1. Konto bieżące: -100
    2. Konto bankowe VAT: 146 – 23 = 123
  3. Spółka płaci podatek VAT w kwocie 34 zł:
    1. Z konta bankowe VAT: 123 – 34 = 89

89 zł pozostaje na wydzielonym koncie bankowym do celów VAT. Proszę zauważyć, że kwota ta jest jednakże efektem nieprawidłowości w przelewie i powinna być przelana na konto bieżące spółki. Może się to jednakże stać jedynie w trybie art. 108b czyli po udzieleniu zgody przez naczelnika urzędu skarbowego. Zauważmy, że zgoda ta jest niezależna od deklaracji VAT czyli jest odrębną czynnością prawną.

Tym niemniej warto rozważyć sposób prezentacji kwoty będącej nieprawidłowo na bankowym koncie VAT. Bez wątpienia powinna być ona wykazana w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w nowym punkcie 1.18. Jednakże czy należy to traktować jako:

  1. Środki pieniężne – jest to przecież rachunek bankowy chociaż o ograniczonej możliwości dysponowania

czy też

  1. Należność od US – bo jest to w gestii US udzielenie zgody na przelew z tego konta na konto bieżące. Jeżeli kwota będzie dla spółki istotne to powinna wystąpić do US o możliwość przelewu środków.

Pytanie zostawiam specjalnie bez odpowiedzi, gdyż sądzę, że warto byłoby ten temat rozważyć wspólnie.

 

Podsumowanie

Z powyższych rozważań wynika, że mechanizm split payment wprowadza jedynie niewielkie modyfikacje w programie badań.

Dodatkowo do już wykonywanych procedur powinniśmy sprawdzić mechanizmy kontroli wpływów należności z uwzględnieniem kwoty VAT. Część przedsiębiorstw w tym celu wykonała specjalne modyfikacje oprogramowania. Dla części ten proces był nieistotny więc został on pominięty.

Jak wynika z powyższych rozważań nie musimy sprawdzać mechanizmów kontroli przelewów wykonywanych przez spółki – nie wpływa to w żaden sposób na poprawność prezentacji.

Oprócz tego powinniśmy sprawdzić ujawnienie kont VAT w dodatkowych informacjach i objaśnieniach – nowy punkt nr 18 w załączniku nr 1.

Zapraszam Państwa do rozważań. Temat jest nowy i powinniśmy jakoś się przygotować do najbliższego okresu badań.

Agnieszka Baklarz

Biegły rewident